间接控制和直接控制怎么区分

  1.在了解A公司及其环境和适用的财务报告编制基础的详细的细节内容时，王方与财务负责人沟通之后，决定仅了解A公司的内部控制体系各要素。

  2.在了解A公司相关内部控制体系各要素时，预期内部控制运行有效，项目组据此认为能为A公司实现财务报告目标提供绝对保证。

  3.为提高审计工作效率，项目组成员在了解并确认内部控制设计有效的基础上，直接来控制测试，并据此形成是不是能够依赖内部控制的结论。

  4.在判断哪些风险是特别风险时，项目组成员在考虑识别出的控制对相关风险的抵销效果后，将与销售费用完整性认定相关的风险确定为不存在特别风险。

  5.项目组成员对总体毛利率实施分析程序的结果，初步显示经营成本存在重大错报，王方据此直接要求A公司调整经营成本项目。

  项目组成员通过对A公司及其环境的了解，发现2022年度存在以下要关注的情况：

  1.2022年1月，A公司耗资500万元引进了新的财务信息系统。为尽快熟悉新的财务系统操作流程，财务部门分期、分批对全体财务专员进行了业务培训。

  2.在行业整体销售情况不景气的情况下，A公司在2022年10月与主要客户达成一致意见，将基本的产品的交货方式由在A公司仓库交货，改为运至客户指定交货地点后交客户签收，A公司出售的收益与上年持平。

  3.2022年末，A公司的部分产品被查出铅含量超标，会对消费的人健康造成不好影响。A公司随即发布声明，称该部分产品铅含量没有超出行业的国际标准，并公布了国家质量检验部门的检测报告和具体的行业标准。但大部分客户群对产品的质量仍有疑虑，造成年末商品大量积压。

  4.根据A公司管理制度，财务经理每月审核实际出售的收益（按产品细分）和销售费用（按费用项目细分），并与预算数和上年同期数比较，对于差异超过5%的项目做多元化的分析并编制分析报告。销售经理审阅该分析报告并采取跟进措施。项目组成员抽查了2022年3个月的分析报告，发现财务经理和销售经理均有在分析报告上签字。项目组成员据此得出：A公司与上述管理制度相关的控制运行有效的结论。

  5.A公司采用预算管理制度，以防止或发现并纠正与费用有关的重大错报风险。项目组成员通过询问管理层是否编制预算，观察管理层对月度预算费用与实际发生费用的比较，并检查预算金额与实际金额之间的差异报告获取了A公司费用预算管理制度设计及得到执行的审计证据，同时获取了相关制度运行有效性的充分、适当的审计证据。

  会计师事务所的审计工作底稿记载的与A企业内部控制相关的部分内容摘录如下：

  1.项目组成员认为，只要A公司管理层与治理层十分重视与货币资金相关的内部控制，就足以防止或发现并纠正与货币资金相关的重大错报。

  2.项目组成员认为，控制活动要素以及风险评估中的控制属于直接控制，因此拟将对其来了解和评价的结果，作为对认定层次重大错报风险的识别和评估的主要因素。

  3.项目组成员检查A公司每月末编制的银行存款余额调节表，对银行存款发生额的变动进行全方位检查之后未曾发现任意的毛病，项目组成员认为该项控制能够预防银行存款出现重大错报风险。

  4.采购部负责验收所采购的原材料，并将验收合格的原材料交予仓储部门保管。

  在应对评估的重大错报风险时，项目合伙人王方设计和实施进一步审计程序，确定进一步审计程序的性质、时间安排和范围。相关的部分情况摘录如下：

  1.应收账款项目重大错报风险较高,王方将函证的截止时间提前到资产负债表日前一个月。

  2.针对项目组成员评估A公司的营业收入存在特别风险的情况，王方降低了对上期获取的与收入相关控制运行有效的审计证据的依赖程度，同时针对该风险扩大在本期实施实质性程序的范围。

  3.项目组成员抽样测试了与销售佣金相关的控制，发现一个偏差，因针对销售佣金实施实质性程序未发现错报，项目组成员认为该偏差不构成缺陷，相关控制运行有效。

  4.由于A公司部分财务报表项目存在故意或人为操纵的可能性，为将期中实施实质性程序得出的结论延伸至期末，王方扩大了针对剩余期间实施的审计程序的范围。

  要求：1.根据资料一事项1至事项5,假定不考虑别的条件，逐项指出王方或项目组成员的审计处理是否恰当,并简要说明理由。（1）不恰当。

  理由：除被审计单位内部控制体系各要素之外，项目组成员还应当实施风险评估程序，以了解：组织架构、所有权和治理结构、业务模式（包括该业务模式利用信息技术的程度）；行业形势、法律环境、监管环境和其他外部因素；财务业绩的衡量标准，包括内部和外部使用的衡量标准，适用的财务报告编制基础、会计政策以及变更会计政策的原因，以及被审计单位在按照适用的财务报告编制基础编制财务报表时，固有风险因素怎样影响各项认定易于发生错报的可能性以及影响的程度。

  理由：内部控制无论如何有效，都只能为被审计单位实现财务报告目标提供合理保证。

  理由：在确认内部控制设计有效的基础上，还应考虑内部控制是否得到执行。如果预期内部控制是有效的，才考虑实施控制测试。如果预期内部控制无效，则不应实施控制测试，此时应直接实施实质性程序。

  理由：在判断哪些风险是特别风险时，注册会计师不应考虑识别出的控制对相关风险的抵销效果。

  理由：分析程序得到的证据大多属于间接性的，并且相对来说还是比较粗略，王方在提出调整建议之前，需要实施更为详细的进一步审计程序，获取充分、适当的审计证据。

  2.根据资料二事项1至事项3，假定不考虑别的条件，逐项指出所述情况是否表明存在重大错报风险。如认为存在，简要说明理由，并指出针对该事项的应对措施。（1）表明存在重大错报风险。

  理由：信息技术环境发生变化导致相当长的一段时期内的信息技术难以与经营活动融合，因此导致财务报表层次的重大错报风险。

  理由：A公司基本的产品的交货方式的改变，有几率存在相关这类的产品控制权没有转移给购买方的情况下确认收入。因此，2022年10月起有几率存在A公司在发货时即提前确认相关营业收入和经营成本及应收账款的风险。

  ——将本期的营业收入与上期的营业收入、销售预算或预测数等进行比较分析，分析营业收入及其构成的变动是否异常，并分析异常变动的原因；

  ——比较本期各月特别是2022年12月各类营业收入的波动情况，分析其变动趋势是不是正常，各期之间是不是存在重动，查明原因；

  a.询问管理层对交易价格的确定方法，在确定时管理层如何考虑可变对价、合同中存在的重大融资成分、非现金对价、应付客户对价等因素的影响。

  b.选取和阅读部分合同，确定合同条款是否表明需要将交易价格分摊至各单项履约义务，以及合同中是否包含可变对价、非现金对价、应付客户对价以及重大融资成分等。

  c.检查管理层的处理是否恰当，例如，测试管理层对非现金对价公允价值的估计。

  ③对本期（包括2022年12月）交易额进行测试，抽取本期营业收入账面记录，核查至发货单、客户签收记录等原始单据；

  ——从应收账款和营业收入明细账中选取资产负债表日前后若干天的凭证，与出库单核对；同时选取资产负债表日前后若干天的出库单，与应收账款和营业收入明细账核对，以确定是不是真的存在跨期确认销售现象。

  ——复核资产负债表日前后销售和发货水平，确定业务活动水平是否异常，并考虑是否有必要追加实施截止测试程序。

  ——取得资产负债表日后所有的销售退回记录，检查是不是真的存在提前确认收入的情况。

  ——结合对资产负债表日应收账款/合同资产的函证程序，检查有没有未取得客户认可的销售。

  ⑥对于销售退回，检查相关手续是不是满足规定，结合原始销售凭证检查其会计处理是不是正确，结合存货项目审计关注其线）表明存在重大错报风险。

  理由：由于客户对部分产品有害化学成分含量存在重大疑虑，该类产品的未来市场发展的潜力存在重大不确定性，年底库存量大量积压，2022年末相关存货有几率存在减值风险。

  ②根据成本与可变现净值孰低的计价方法，检查计提存货跌价准备所依据的资料、假设及方法，考虑可变现净值的确定原则，评估存货跌价准备计提的合理性。

  3.针对资料二事项4和事项5，逐项指出王方在复核项目组成员编制的工作底稿时，针对项目组成员的审计处理，应当提出哪些质疑和改进建议。（1）质疑：仅根据财务经理和销售经理在报告上有签字，不足以得出：A公司与上述管理制度相关的控制运行有效的结论。改进建议：财务经理和销售经理在报告上的签字只能说明该控制已得到执行。项目组成员还一定要通过询问、观察和检查等其他程序来证明销售经理了解分析报告中的内容并确实采取了跟进措施，测试后才能得出该“控制运行有效”的结论。

  （2）质疑：虽然项目组成员在实施相应审计程序时，可能获取相关控制运行有效性的审计证据，但不足以为控制运行的有效性提供充分、适当的审计证据。

  改进建议：项目组成员需要仔细考虑所实施的风险评估程序获取的审计证据能否充分、适当地反应A公司费用预算管理制度在各个不同时点按照既定设计得到一贯执行。

  4.根据资料三事项1至事项4，假定不考虑别的条件，逐项指出项目组成员的做法或决策是否恰当，并简要说明理由。（1）不恰当。理由：管理层与治理层重视内部控制表明内部环境良好，但内部环境本身并不能防止或发现并纠正各类交易、账户余额和披露认定层次的重大错报，项目组成员在评估重大错报风险时，应当将内部环境连同其他内部控制要素产生的影响一并考虑。

  理由：将风险评估中的控制作为直接控制，拟将对其来了解和评价的结果,作为对认定层次重大错报风险的识别和评估的重要的因素存在不当之处。风险评估中的控制主要为间接控制,虽然其能支持其他控制，但该类控制不足以精准地防止、发现或纠正认定层次的错报。项目组成员可将信息系统与沟通要素中的控制作为直接控制，投入充足的资源对其来了解和评价，以识别和评估认定层次的重大错报风险。

  理由：每月末编制银行存款余额调节表的控制属于检查性控制，其目的是发现流程中有几率发生的错报，而不能预防银行存款错报风险的发生。

  理由：采购部负责验收所采购的原材料，未做到职责分离。应由采购部门以外的其他部门（例如单独设立的验货部门等）负责所采购原材料的验收工作。

  5.根据资料四事项1至事项4，假定不考虑别的条件，逐项指出王方计划的进一步审计程序的性质、时间安排和范围是否恰当。如不恰当，简要说明理由。（1）不恰当。理由：将函证截止时间提前到财务报表日前的前提是评估的重大错报风险为低水平。A公司应收账款重大错报风险较高，不应将函证截止日期提前到资产负债表日前。

  理由：针对特别风险，注册会计师不应依赖以前期间审计获取的控制运行有效性的审计证据。如果拟信赖针对特别风险的控制，那么，所有关于该控制运行有效性的审计证据必须来自当年的控制测试。

  理由：故意或人为操纵属于舞弊行为，对于舞弊导致的重大错报风险，将期中得出的结论延伸至期末而实施的审计程序通常是无效的，王方应当考虑在期末或者接近期末实施实质性程序。

  直接控制是指足以精准防止、发现或纠正认定层次错报的内部控制，间接控制是指不足以精准防止、发现或纠正认定层次错报的内部控制。也就是说，直接控制和间接控制对防止、发现或纠正认定层次错报分别产生直接影响和间接影响。

  信息系统与沟通以及控制活动要素中的控制主要为直接控制。内部环境、风险评估和内部监督中的控制主要是间接控制，该类控制虽不足以精准地防止、发现或纠正认定层次的错报，但能支持其他控制。值得说明的是，这一些要素中的某些控制也可能是直接控制。

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